» »

Учет в убытие основных средств. Выбытие основных средств (проводки, примеры)

Основные средства – активы, используемые для производства и/или управления, – не могут функционировать неограниченное время. Наступает момент, когда они прекращают исполнять возложенные на них функции по тем или иным причинам. Держать на балансе неиспользуемые основные средства не только нерентабельно, но и незаконно, если прекращение действия актива или его отсутствие выявлено в результате инвентаризации.

Учет прекращения функционирования основных фондов производится в результате процедуры выбытия.

Рассмотрим:

  • основные причины, приводящие к выбытию основных средств,
  • способы отражения этой операции в бухгалтерском и налоговом учете,
  • особенности проводок по тому или иному основанию для выбытия.

Что говорит план бухгалтерского учёта

План бухгалтерского учёта (ПБУ) в п. 29 прямо указывает на тот факт, что активы, которые:

  • перестают применяться для производства продукции, оказания услуг, выполнения тех или иных работ;
  • более не используются для реализации управленческих потребностей фирмы;
  • не имеются в наличии по итогам инвентаризации,

должны быть в обязательном порядке списаны с бухгалтерского учета, то есть должна быть произведена процедура выбытия.

Предусмотренные причины выбытия ОС

Организация утрачивает основные активы по различным возможным причинам:

  • моральный и/или физический износ имущественного фонда;
  • уничтожение в результате чрезвычайной ситуации (аварии, стихийного бедствия, катастрофы и т.п.);
  • непоправимая порча (умышленная либо случайная);
  • хищение основного средства;
  • утрата объекта, выявленная при инвентаризации;
  • совершение сделки купли-продажи, объектом которой выступает ОС;
  • заключение относительно объекта договора дарения или бартера;
  • передача другому юридическому или физическому лицу безвозмездно;
  • основное средство стало вкладом или частью вклада в уставный капитал другого юрлица;
  • подошел срок выкупа для имущества, сданного в аренду на правах лизинга.

ВНИМАНИЕ! Могут действовать и другие причины выбытия основных активов, главное условие для проведения процедуры – отсутствие или невозможность использования объекта по результатам очередной проведенной инвентаризации.

Если объект просто был перемещен между структурными подразделениями в рамках одной организации, это не считается выбытием.

Какое ОС подлежит выбытию

Нельзя просто списать основное средство, приняв единоличное решение. Нужно точно установить, что оно более не используется, а восстановление его невозможно или нерентабельно. Это уполномочена сделать только специальная комиссия. Руководитель издает приказ о ее создании, включая в нее в обязательном порядке:

  • служащих, несущих ответственность за сохранность инвентаризируемых основных средств;
  • представителей бухгалтерии;
  • сотрудников госинспекций, если нужно.

Комиссия должна осмотреть основное средство и сделать вывод о том, целесообразно ли его дальнейшее применение, а также рассмотреть рентабельность восстановления. В компетенцию комиссии также входят вопросы:

  • формулировки причины выбытия ОС;
  • установление ответственных лиц, если списание придется проводить раньше времени;
  • выяснение возможности реализации или дальнейшего использования отдельных частей актива (например, если речь об оборудовании, его детали могут использоваться в качестве запчастей, отдельные узлы проданы).

Документальным результатом работы комиссии является акт на списание.

После списания ОС акт передается в бухгалтерию, где на его основании делают пометки в инвентарных карточках или специальной инвентарной книге. Эти записи хранятся не менее 5 лет.

Порядок оформления выбытия ОС

Процедура документального сопровождения списания основных активов с баланса может несколько отличаться в зависимости от установленной причины.

Выбытие актива в результате его продажи

Когда основное средство переходит на правах собственности к другому лицу (физическому или юридическому), оно должно уйти с баланса «материнской» фирмы. При этом заключается договор купли-продажи. Кроме этого базового документа, выбытие сопровождается составлением следующих бумаг:

  • накладной;
  • (составляется по типовому образцу № ОС-1).

В бухгалтерии этот процесс проводится следующим образом: счет 01 «Выбытие основных средств» комплектуется соответствующим субсчетом, далее нужно списать сумму амортизации по выбывающему объекту, а остаток его стоимости добавляется в «прочие расходы». В этих расходах также могут отражаться траты, производимые на демонтаж, упаковку и другие действия с основным средством. Проводки:

  • дебет 02 «Амортизация ОС», кредит 01 – добавление в прочие расходы остатка стоимости ОС;
  • дебет 91 «Прочие доходы и расходы», кредит 23 «Вспомогательные производства» – траты на подготовку ОС к продаже (разборка);
  • дебет 91, кредит 44 «Расходы на продажу» – траты на реализацию ОС;
  • дебет 62 «Расчеты с покупателями», кредит 91/1 – проведение продажи (получение дохода от реализации ОС);
  • дебет 91/1, кредит 68 «Расчеты по налогам и сборам» – начисление НДС.

Выбытие изношенного основного средства

Негодность, выявленная при эксплуатации или инвентаризации, – веская причина для списания ОС. Его производят с помощью составления , который подписывает специально созданная комиссия. В акте необходимо отразить следующую информацию:

  • название актива и его инвентарный номер;
  • первоначальная стоимость и начисленная амортизация;
  • причина, по которой средство пришло в негодность;
  • расходы на ликвидацию актива (демонтаж, разборка, вынос и т.п.);
  • доходы, возможно, полученные при выбытии (продажа или использование отдельных частей, узлов, элементов ОС);
  • результат выбытия (первоначальная стоимость минус сумма амортизации плюс расходы на списание минус доходы от списания).

СПРАВКА! Если списывается автотранспортное средство, настоящий акт составляется по форме ОС-4а и к нему присовокупляется справка, выданная Госинспекцией, о снятии транспорта с учета.

Бухгалтерские проводки идут по счету 47 «Реализация и прочие выбытия основных средств», а финансовый результат относится на счет 80 «Прибыли и убытки».

ВАЖНО! По такой же схеме оформляется выбытие ОС, ликвидированных в результате аварий и катастроф.

Пример проводки: в столярном цеху полностью вышел из строя деревообрабатывающий станок, который в начале эксплуатации проходил по стоимости 30 000 руб. Амортизация, начисленная на это оборудование, составляет 28 000 руб. В цеху станок разобрали, что стоило 200 руб. После разборки осталось несколько запасных частей, которые можно использовать в дальнейшем, они были оприходованы на склад по стоимости 1 000 руб., остальная часть составила металлолом на сумму 800 руб. Записи в бухучете будут следующими:

  • дебет 01, кредит 01 – 30 000 руб.;
  • дебет 02, кредит 01 – 28 000 руб.;
  • дебет 91/2, кредит 01 – 2 000 руб. (остаточная стоимость станка);
  • дебет 91/2, кредит 23, 25 – расходы на демонтаж;
  • дебет 10/5, кредит 91/1 – 1000 руб. (оприходование запчастей);
  • дебет 10, кредит 91/2 – 800 руб. (оприходование металлолома).

Выбытие похищенного основного средства

Если ОС отсутствует в организации по причине противоправного действия, это действие переходит в компетенцию уголовных органов. Вне зависимости от результатов расследования, поскольку актива нет в наличии, его необходимо списать. Для этого составляется акт . К прочим бухгалтерским документам нужно присоединить копию постановления о возбуждении уголовного дела или расследования, то есть подтверждение противоправности действия по отношению к ОС.

Бухгалтерская проводка украденных материальных ценностей осуществляется по дебету счета 73/2, кредиту 94 «Расчеты по возмещению материального ущерба». Если виновный найден, то возмещение убытка через кассу проводится по дебету 50, кредиту 73-2.

Выбытие ОС, вносимых в чужой уставной капитал

Когда актив переходит в уставный фонд другой организации, это своего рода денежное вложение средств. В бухучете нужно отразить проведенную амортизацию, провести средство как финансовую инвестицию, восстановить НДС и отразить долю прибыли/убытка по передаче ОС.

Пример проводки : частное предприятие зарегистрировано в качестве участника ООО, оно вкладывает в уставный фонд оборудование, которое собрание участников оценило в 250 000 руб. Когда это оборудование использовалось частным предприятием, его стоимость на балансе была 210 000 руб., а амортизация составила 40 000 руб. Проводки будут такими:

  • дебет 02, кредит 01/2 - 40 000 р. (амортизация);
  • дебет 58/1, кредит 01/2 - 170 000 р.(остаточная стоимость);
  • дебет 19, кредит 68 - 30 600 р. (восстановление НДС);
  • дебет 58/1, кредит 19 - 30 600 р.;
  • дебет 91/2, кредит 58/1 - 49 400 р. (отображение в составе прочих расходов суммы убытка от передачи оборудования). Вычислено так: доля, вносимая в уставной капитал (250 тыс. руб.), минус остаточная стоимость (170 000 руб). минус восстановленный НДС (30 600 руб.).

Правильное оформление и отображение выбытия основных средств при их бухгалтерском учете – залог отсутствия проблем при проверке соответствующих отчетов.

Бухгалтерский учет выбытия основных средств ведется всеми субъектами, у которых числится на балансе указанный вид активов. О том, как осуществляется бухучет выбытия основных средств, а также об особенностях налогового учета таких операций расскажем в нашем материале.

Что такое основное средство?

Основное средство (ОС) — это внеоборотные активы, существование которых возможно при одновременном выполнении следующих условий (п. 4 ПБУ 6/01):

  • Объект используется в деятельности хозсубъекта.
  • Период его использования должен превышать 12 месяцев.
  • Перепродажа объекта не планируется.
  • Объект способен приносить доход.

ВАЖНО! При первоначальной стоимости объекта, равной 40 000 или менее, и одновременном выполнении указанных выше условий актив может быть признан материально-производственным запасом (п. 5 ПБУ 6/01).

Как осуществляется выбытие основных средств в бухучете?

Порядок, регулирующий выбытие ОС, отражен в ч. 5 ПБУ 6/01. В соответствии с указанной нормой выбытие может быть обусловлено следующими причинами:

  • реализация;
  • износ: моральный или физический;
  • ликвидация: вследствие аварии, стихийного бедствия и пр.;
  • другие причины, приведенные в п. 29 ПБУ 6/01.

Любое выбытие ОС необходимо подкрепить следующими документами:

  • ОС-4 (исключая автомобили);
  • ОС-4а (для автомобилей);
  • ОС-4б (для группы ОС, исключая автотранспорт).

В соответствии с приказом Минфина РФ «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета и Инструкции по его применению» от 31.10.2000 № 94н для отражения операций по выбытию ОС к счету 01 «Основные средства» открывается субсчет «Выбытие основных средств». Это позволяет сформировать остаточную стоимость по выбывшему ОС на отдельном субсчете, а далее отразить ее в расходах на счете 91 «Прочие доходы и расходы».

О документах, которыми необходимо обосновать выбытие ОС, см. в материале .

Независимо от причины выбытия ОС проводки (записи по списанию первоначальной стоимости и амортизации) будут аналогичными:

  • Дт 01 «Выбытие» Кт 01«ОС» — перенесена на счет выбытия первоначальная стоимость ОС.
  • Дт 02 Кт 01 «Выбытие» — списана амортизация.

При этом сформированная на счете 01«Выбытие» остаточная стоимость будет списываться в дебет счетов, соответствующих характеру произведенных операций, например:

  • реализация, ликвидация, износ: Дт 91.2 Кт 01«Выбытие»;
  • вклад в УК: Дт 76 Кт 01«Выбытие»;
  • выбытие актива по причине недостачи: Дт 94 Кт 01«Выбытие».

Пример 1

ООО «Авто-парк» реализовало автомобиль в августе 2018 года. Стоимость реализации в соответствии с договором составила 472 000 руб. (в т. ч. НДС 72 000 руб.). Первоначальная стоимость автомобиля — 700 000 руб., сумма начисленной амортизации за период эксплуатации — 130 000 руб. Организация учитывает поступившие ОС на счете 01.01, для выбывших ОС используется субсчет 01.02.

В августе ООО «Авто-парк» отразит в учете:

Дт 62 Кт 91.01 — 472 000 руб. — реализация автомобиля.

Дт 91.02 Кт 68.02 — 72 000 руб. — начислен НДС по реализации.

Дт 01.02 Кт 01.01 — 700 000 руб. — списание первоначальной стоимости.

Дт 02 Кт 01.02 — 130 000 руб. — списание амортизации.

Дт 91.02 Кт 01.02 — 570 000 руб. — остаточная стоимость учтена в расходах.

Подробнее о проводках, отражающих учет ОС, см. в статье .

Как видно из примера, доходы и расходы, связанные с выбытием ОС, учитываются в периоде осуществления указанных действий (п. 31 ПБУ 6/01), что нельзя сказать о налоговом учете таких операций.

Каковы особенности налогового учета выбытия основных средств?

Следует обратить внимание на порядок учета реализованных ОС, установленный гл. 25 НК РФ. Так, в соответствии с п. 3 ст. 268 НК РФ убыток, возникающий при превышении остаточной стоимости ОС над суммой выручки от продажи ОС, следует принимать в целях исчисления налога на прибыль равными долями в течение всего оставшегося срок полезного использования. Указанная особенность учета убытка в целях налога на прибыль формирует временные разницы, отражение которых производится путем применения ПБУ 18/02.

Пример 2

Исходные условия — из примера 1. При этом оставшийся срок полезного использования ОС — 37 месяцев.

Определим сумму убытка 570 000 - (472 000 - 72 000) = 170 000 руб.

Убыток, который ООО «Авто-парк» может равномерно учитывать ежемесячно в целях исчисления налога на прибыль, — 170 000 / 37 = 4 594,59 руб. Начиная с 2018 года ООО «Авто-парк» будет отражать эту сумму в составе прочих расходов.

Таким образом, в учете ООО возникнет временная разница — отложенный налоговый актив, отражаемый в августе проводкой Дт 09 Кт 68 — 170 000 руб. В сентябре эта сумма будет уменьшена Дт 68 Кт 09 — 4 594,59 руб.

Итоги

В бухучете выбытие основных средств отражается проводками по списанию его первоначальной стоимости и амортизации, которые формируют остаточную стоимость объекта в бухучете. При реализации основного средства с убытком важно учесть возникающие в налоговом учете временные разницы, появление которых обусловлено наличием разных законодательно установленных подходов к отражению результатов выбытия.

Рано или поздно каждое основное средство покидает организацию, выбытие может быть вызвано моральным или физическим износом объекта. Кроме того, выбывает ОС при его передаче другим организациям в результате продажи, дарения, обмена или взноса в уставный капитал других организаций. При выбытии объекта происходит списание стоимости основного средства с бухгалтерского учета.

Доходы и расходы, полученные в результате списания основного средства, относятся к прочим доходам и расходам и отражаются на счете 91 в том отчетном периоде, к которому они относятся. Подробно 91 счет разбирается в .

Рассмотрим учет выбытия основных средств, проводки, которые должны быть отражены, а также документы, которые должны быть оформлены.

Для того чтобы списать основное средство, нужно документальное обоснование – приказ руководителя, акт о списании основного средства с указанием причины для этого, а также иная обосновывающая документация.

Практически каждый объект ОС рано или поздно устаревает, теряет свои эксплуатационные свойства и его использование становится экономически не выгодно.

В этом случае актив списывается со счета, на котором он учтен.

Причины списания основных средств:

  • объект полностью амортизирован, то есть закончился срок его полезного использования;
  • объект износился настолько, что дальнейшее его использование не целесообразно.

Документы для списания основных средств:

Основанием для списания ОС служит приказ на списание, в котором отражается причина, по которой объект подлежит выбытию, а также утверждается состав комиссии, которая проконтролирует этот процесс.

Кроме этого, оформляется акт на списание основных средств форма ОС-4, ОС-4а, ОС-4б.

После того, как ОС будет полностью списано, необходимо сделать отметку в его инвентарной карточке.

Бухгалтерский учет и проводки:

Все основные средства «хранятся» на счете 01 «Основные средства», поэтому списывать актив нужно именно с этого счета, а точнее списывать его остаточную стоимость. Напомню, что остаточная стоимость – это разность между , по которой он принят к учету, и начисленной за время эксплуатации .

Порядок списания следующий:

  1. На счете 01 следует открыть дополнительный субсчет 2, который можно назвать «Выбытие основных средств». При этом на первом субсчете будет учитываться первоначальная стоимость.
  2. При выбытии основного средства списывается сначала первоначальная стоимость проводкой Д01/2 К01/1.
  3. После этого списывается начисленная амортизация проводкой Д02 К01/2.
  4. На субсчете 2 счета 01 формируется остаточная стоимость объекта, равная разности его дебета и кредита.
  5. Если срок полезного использования ОС закончился, то остаточная стоимость будет равно 0, если же объект списан до окончания этого срока, то остаточная стоимость списывается в прочие расходы проводкой Д91/2 К01/2.
  6. Все сопутствующие расходы, связанные с ликвидацией объекта, также списываются в прочие расходы. Это может быть, например, зарплата рабочих, осуществляющих демонтаж объекта.
  7. После списания ОС могут остаться материальный ценности, которые могут быть использованы в будущем, они относятся к прочим доходам и приходуются в качестве МПЗ на 10 счет по рыночной цене, определенной на дату списания объекта (Д10 К91/1).

Проводки при моральном или физическом износе объекта ОС:

Продажа ОС сторонним организациям

При продаже объекта сторонним организациям оформляется акт приема-передачи ОС-1, ОС-1а или ОС-1б.

Так как продажа основного средства – это разовая операция и не является основным видом деятельности предприятия, то для ее осуществления используется счет 91. Для оформления продажи по обычным видам деятельности используется .

  1. Прежде всего, аналогичным образом происходит списание первоначальной стоимость основного средства (Д01/2 К01/1) и накопленной амортизации (Д02 К01/2).
  2. После чего происходит списание остаточной стоимости основных средств в дебет счета 91 (проводка Д91/2 К01/2).
  3. Расходы, связанные с продажей, также списываются на 91 счет.
  4. Выручка, полученная от продажи основного средства, отражается по кредиту счета 91 проводкой Д62 (76) К91/1.
  5. Кроме этого, проданное основное средство облагается НДС, поэтому цена, по которой продается объект, должна включать сумму НДС, эта сумма отражается проводкой (Д91/2 К68.НДС).
  6. После этого на счете 91 выявляется финансовый результат от продажи основного средства. Если расходы при продаже превысили выручку, то наблюдаем убытки, которые отражаются проводкой Д99 К91/9. Если же выручка превысила расходы, то получаем прибыль, проводка Д91/9 К99.

Проводки при продаже основного средства:

Взнос в уставный капитал другой организации в виде основного средства

Помимо того, что объект может быть продан, его также можно внести в сторонней организации. Передача основного средства осуществляется на основании акта о приеме-передаче ОС-1, ОС-1а, ОС-1б. Подобные вложения не признаются расходами организации, так как считается финансовым вложением, в результате которого предприятие планирует получать доход в виде дивидендов.

Поэтому для учета выбытия основных средств используется счет 58 «Финансовые вложения».

Порядок списания следующий:

  1. Изначально объект списывается проводками Д01/2 К01/1 и Д02 К01/2.
  2. После чего определяется остаточная стоимость объекта по кредиту счета 01/2.
  3. Передача объекта в счет вклада в уставный капитал оформляется проводкой Д76 К01/2.
  4. Задолженность по вкладу в уставный капитал отражается проводкой Д58 К76.

Стоит отметить, что основное средство в этом случае не облагается НДС.

Проводки при внесении основного средств в уставной капитал другой организации:

Безвозмездная передача ОС

Еще один способ выбытия основных средств – это безвозмездная передача сторонним юридическим или физическим лицам, то есть дарение.

Списание происходит обычным образом. На 01 счете определяется остаточная стоимость списываемого объекта и переносится в дебет счета 91 в качестве расходов.

  • списания в случае морального и физического износа;
  • передачи в виде вклада в уставный (складочный) капитал других организаций;
  • ликвидации при авариях, стихийных бедствиях и иных чрезвычайных ситуациях;
  • передачи по договорам мены , дарения и т. п.

    • Для определения целесообразности или непригодности основных средств к дальнейшему использованию, невозможности или неэффективности их восстановления, а также для оформления необходимой документации на списание объектов в организации приказом ее руководителя может быть создана постоянно действующая комиссия.

    Для оформления списания основных средств комиссия использует следующие документы :

    • Акт о списании объекта основных средств (кроме автотранспортных средств) (ф. № ОС-4) - для объекта основных средств;
    • Акт о списании автотранспортных средств (ф. № 0С-4а) - для автотранспортных средств;
    • Акт о списании групп объектов основных средств {кроме авто транспортных средств) (ф. № ОС-4б).

    Данные акты составляются в двух экземплярах, подписываются членами комиссии, утверждаются руководителем. Первый экземпляр переедается в бухгалтерию, второй остается у лица, ответственного за сохранность объектов основных средств, и является основанием для сдачи на склад и реализации ценностей и металлолома, оставшихся и результате списания.

    В случае списания автотранспортных средств в бухгалтерию вместе актом ф. № ОС-4а передается акт об аварии, с указанием причин, вызвавших аварию, а также документ, подтверждающий снятие его с учета ГИБДД.

    Данные результатов списания вносятся в инвентарную карточку (книгу) учета основных средств (ф. № ОС-6, ОС-6а, ОС-6б).

    Учет выбытия основных средств осуществляется с использованием счета 91 «Прочие доходы и расходы » - активно-пассивный. Кредитовый оборот - доходы от выбытия основных средств. Дебетовый оборот - расходы от выбытия основных средств.

    Субсчета:

    • 91-1 «Прочие доходы»;
    • 91-2 «Прочие расходы»;
    • 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов».

    На субсчете 1 отражаются доходы, на 2 - расходы в течение отчетного года накопительно. Ежемесячно сопоставлением дебетового оборота (субсчет 2) и кредитового оборота (субсчет 1) определяется сальдо прочих доходов и расходов за отчетный месяц. Это сальдо ежемесячмесячно списывается с субсчета 9 на счет 99 «Прибыли и убытки». Таким образом, счет 91 сальдо на конец месяца не имеет.

    Поскольку передача имущества в счет вклада в уставный капитал не признается для целей бухгалтерского учета расходами, то остаточная стоимость имущества при такой передаче списывается со счетов учета имущества непосредственно в дебет счета 76, минуя счет 91.

    Регистром синтетического учета служит журнал-ордер № 13.

    При использовании организацией автоматизированной формы учета с применением программного продукта «1С: Предприятие » регистрами синтетического учета являются обороты счета 91 (Главная книга), анализ счета 91, оборотно-сальдовая ведомость и др. Регистрами аналитического учета выступают оборотно-сальдовая ведомость по счету 91, анализ счета 91 по субконто, обороты между субконто, карточка счета 91, карточка счета 91 по субконто и др.

    Основные корреспонденции по учету выбытия основных средств
    Содержание операций Дебет Кредит
    Списана первоначальная стоимость основных средств при их выбытии 01
    Описана сумма амортизации, начисленная по основному средству на момент выбытия основных средств 02 01 субсчет «Выбытие основных средств»
    Списана остаточная стоимость выбывающего основного средства 91-2 01 субсчет «Выбытие основных средств»
    Отражены расходы, связанные с выбытием основных средств 91-2 10, 70, 69, 76
    Отражена сумма возвратных отходов, полученных при выбытии основных средств 10 91-1
    Отражена продажная стоимость объекта основных средств 62 91-1
    Начислена сумма НДС с продажной стоимости объекта основных средств 91-2 68
    Отражена передача основных средств в счет вклада в уставный капитал другой организации в размере по остаточной стоимости 76 01 субсчет «Выбытие основных средств»
    Отражена задолженность по вкладу на величину остаточной стоимости передаваемого объекта основных средств 58-1 76
    Определен финансовый результат от выбытия основных средств 91-9(99) 99 (91-9)

    В учете организации числится объект основных средств - здание, имеющее несколько этажей. Спустя какое-то время после ввода его в эксплуатацию компания принимает решение продать один этаж. Каким образом учесть реализацию части основного средства, как начислять амортизацию после такой продажи?

    В соответствии с п. 1 ст. 549 ГК РФ по договору купли-продажи недвижимого имущества (договору продажи недвижимости) продавец обязуется передать в собственность покупателя земельный участок, здание, сооружение, квартиру или другое недвижимое имущество.
    Переход права собственности на объект недвижимости подлежит государственной регистрации (п. 1 ст. 551 ГК РФ).
    Согласно ст. 554 ГК РФ в договоре продажи недвижимости должны быть указаны данные, позволяющие установить недвижимое имущество, подлежащее передаче покупателю по договору.
    В том числе данные о расположении недвижимости на соответствующем земельном участке либо в составе другого недвижимого имущества. Иными словами, в договоре купли-продажи должны быть четко очерчены границы передаваемого помещения, площадь, расположение внутри здания.

    Бухучет основных средств

    В соответствии с п. 6 ПБУ 6/01 здание можно рассматривать как сложный (ОС), состоящий из отдельных элементов, объединенных в один.
    Ситуации, когда речь идет о выбытии объекта основных средств, прописаны в п. 29 ПБУ 6/01: "Выбытие объекта основных средств имеет место в случае: продажи; прекращения использования вследствие морального или физического износа; ликвидации при аварии, стихийном бедствии и иной чрезвычайной ситуации: передачи в виде вклада в уставный (складочный) капитал другой организации, паевой фонд; передачи по договору мены, дарения; внесения в счет вклада по договору о совместной деятельности; выявления недостачи или порчи активов при их инвентаризации; частичной ликвидации при выполнении работ по реконструкции; в иных случаях".
    В рассматриваемой ситуации происходит выбытие части объекта основных средств, в ходе которой изменяется его .
    Порядок отражения указанных операций действующим законодательством не определен.
    Поэтому организация должна самостоятельно разработать метод учета и закрепить его в учетной политике исходя из положений по бухгалтерскому учету, а также международных стандартов финансовой отчетности (см. п. 7 ПБУ 1/2008 "Учетная политика организации").

    Инвентарный учет сложного объекта

    Перед выбытием части здания бухгалтеру надлежит на основании договора обозначить долю выбываемого помещения в общей величине актива, а также стоимость выбываемого актива. Подход будет зависеть от способа учета подобного объекта основных средств. Можно предложить следующие способы.

    Первый способ

    Объект учитывается как единый инвентарный объект, включающий в себя составные части.
    Доля выбывающей части объекта основных средств определяется на основании договора купли-продажи и правоустанавливающих документов на здание.
    Например, общая площадь здания, являющегося единым инвентарным объектом, составляет 2000 кв. м.
    По договору купли-продажи собственник здания продает 500 кв. м. Доля выбывающего объекта составит:
    500 / 2000 = 0,25 = 25%.
    Исходя из полученной доли вычисляется стоимость выбывающей части. Если все здание стоит 10 млн руб., то выбывающая часть будет оценена в размере:
    20 млн x 25% = 2,5 млн руб.
    Данный способ выравнивает стоимость всех этажей здания. Мы исходим из предположения, что все этажи одинаковы.

    Второй способ

    Здание - это сложный объект основных средств, состоящий из отдельных конструктивно сочлененных объектов: комнат, помещений. Учет данного объекта можно вести в разрезе составляющих, например:
    1-й уровень - само здание площадью 2000 кв. м, стоимостью 10 млн руб.;
    2-й уровень - это 1-й, 2-й, 3-й, 4-й этажи площадью, допустим, по 500 кв. м, стоимостью по 2,5 млн руб.;
    3-й уровень - кабинеты (комнаты), расположенные на 1-м - 4-м этажах здания, разные по площади, имеющие разную стоимость. Наглядно это можно увидеть в таблице. При выбытии части объекта списываться будут соответствующие части, например: 2-й этаж - комнаты 20, 21, 22, 23.

    Таблица. Учет сложного объекта ОС в разрезе составляющих

    Уровень детализации

    Наименование

    Площадь, кв. м

    Первоначальная стоимость

    1 уровень

    2 уровень

    3 уровень

    3 уровень

    3 уровень

    2 уровень

    3 уровень

    3 уровень

    3 уровень

    3 уровень

    2 уровень

    3 уровень

    3 уровень

    3 уровень

    2 уровень

    3 уровень

    3 уровень

    3 уровень

    3 уровень

    Второй способ, конечно, более затратный для бухгалтера, но позволит в дальнейшем легко определить стоимость выбывающего имущества.

    Выбытие части сложного объекта

    Выбытие в ходе реализации части объекта ОС в бухгалтерском учете будет отражено так же, как и обычная реализация объекта ОС (п. 76 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утв. Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н; абз. 1 п. 29 ПБУ 6/01; Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утв. Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

    Первый вариант учета


    Дт 01-9 "Выбытие ОС" Кт 01-01 "Основные средства"
    - 2,5 млн руб.

    Дт 02 "Амортизация ОС" Кт 01-9 "Выбытие ОС"
    - 1 208 333 млн руб.
    Признана выручка от реализации объекта:
    Дт 62 "Расчеты с покупателями" Кт 91-1 "Прочие доходы"
    - 5 млн руб.
    Признаны расходы в виде остаточной стоимости:
    Дт 91-2 "Прочие расходы" Кт 01-9 "Выбытие ОС"
    - 1 291 666 млн руб.

    Второй вариант учета

    Балансовая стоимость выбывающего объекта:
    Дт 01-9 "Выбытие ОС" Кт 01-01 "Основные средства" по аналитике:
    "Комната 21" - 800 тыс.;
    "Комната 22" - 800 тыс.;
    "Комната 23" - 600 тыс.;
    "Комната 24" - 300 тыс.
    Списана накопленная амортизация по выбывающему объекту:
    Дт 02 "Амортизация ОС" Кт 01-9 "Выбытие ОС" по аналитике:
    "Комната 21" - 386,666 тыс.;
    "Комната 22" - 386,666 тыс.;
    "Комната 23" - 290,000 тыс.;
    "Комната 24" - 145,000 тыс.
    Пункты 3 и 4 аналогичны п. п. 3 и 4 в варианте 1.

    Третий вариант учета

    Частный случай первого. В соответствии с п. 29 ПБУ 6/01 список случаев, когда основное средство выбывает, является открытым.
    Исходя из этого, в учетной политике можно прописать, что выбытие основных средств имеет место при ликвидации части сложносоставного объекта ОС.
    Ведь в результате реализации у организации уже нет первоначально принятого к учету объекта основных средств, организация владеет уже другим объектом, состоящим не из четырех, а всего лишь из трех этажей. В соответствии с п. 11 ПБУ 10/99 расходы, связанные с выбытием объекта ОС по прочим основаниям, будут признаны прочими расходами.
    Это может служить основанием для отражения в учете выбытия основного средства.

    Амортизация

    После выбытия части объекта основных средств возникает вопрос о порядке его амортизации. Нормативно-правовые акты не содержат пояснений, каким образом тогда следует исчислять амортизацию. К слову сказать, они даже не определяют порядок начисления амортизации при частичной ликвидации объекта основных средств.
    Таким образом, как уже было сказано выше, организации придется самостоятельно разработать методику ведения учета (п. 7 ПБУ 1/2008 "Учетная политика организации"). В качестве основы можно использовать метод, прописанный для ситуаций, когда происходит увеличение стоимости объекта основных средств и увеличение срока полезного использования.
    Иными словами, после частичного выбытия объекта ОС норма амортизации будет рассчитываться исходя из новой стоимости объекта, а также из оставшегося срока полезного использования на момент выбытия части объекта (п. 14 ПБУ 6/01, п. 20 ПБУ 6/01, п. 60 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, Письмо Минфина России от 23.06.2004 N 07-02-14/144).

    Налоговый учет

    В соответствии с пп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ в составе внереализационных расходов учитываются суммы недоначисленной амортизации по выводимым из эксплуатации объектам основных средств. Величина остаточной стоимости будет рассчитана по аналогии с методом, используемым в бухгалтерском учете.
    В первом случае необходимо будет рассчитать остаточную стоимость объекта основных средств в целом, а затем пропорционально определить остаточную стоимость выбывающей части.
    Во втором - остаточная стоимость выбывающей части объекта основных средств будет рассчитана как сумма остаточной стоимости по каждому элементу в отдельности, относящемуся к выбывающей части. Основной вопрос заключается в том, как продолжать исчислять амортизацию после выбытия части объекта ОС. Порядок исчисления амортизации при выбытии части объекта основных средств НК РФ не установлен. Можно использовать разъяснения Минфина России, изложенные в Письмах от 27.12.2010 N 03-03-06/1/813, от 10.09.2009 N 03-03-06/2/167, п. 1 Письма от 02.03.2006 N 03-03-04/1/168, а также в п. 2 Письма ФНС России от 14.03.2005 N 02-1-07/23. Разъяснения касаются порядка исчисления амортизации при частичной ликвидации объекта основных средств.
    Согласно разъяснениям при исчислении амортизации следует использовать измененную первоначальную стоимость и первоначально установленную норму амортизации. Но, на наш взгляд, можно применить этот подход и к частичному выбытию.

    Учет в 1С

    Большая часть организаций ведет автоматизированный бухгалтерский учет. Рассмотрим возможность программного учета сложного объекта основных средств с последующим выбытием его части в программе 1С.
    Первый шаг, который делает бухгалтер на пути учета основного средства, - это заведение инвентарного объекта. И это же основной шаг, ведь какой объект примешь к учету, с таким и работать в дальнейшем. Выше был описан способ сложного объекта основных средств в разрезе составляющих. Этот же способ предлагается применить и в 1С.
    Для инвентарного учета объектов основных средств программным продуктом предусмотрен специальный справочник. В различных версиях он может обозначаться по-разному, поэтому условно назовем его "Основные средства".
    Данный справочник имеет возможность ввести иерархию, т.е. создавать вложенные папки. Например, главная папка "Основные средства" может содержать вложенную папку второго уровня "Офисные объекты", которая, в свою очередь, включает вложенные папки третьего уровня "Офис на ул. Ленина", "Офис на улице Красной" и т.д.

    Иерархия основных средств

    Вот эту иерархию и поставим для облегчения работы бухгалтера. При заведении сложного объекта основных средств, как, например, здание, бухгалтеру необходимо будет создать следующую иерархию: 1-я папка: Офисное здание. Вложенные папки 2-го уровня: 1-й этаж, 2-й этаж, 3-й этаж. Конечные элементы в папках 2-го уровня: комната 10, комната 11, комната 21, комната 33 и т.д.
    И именно по конечным элементам бухгалтер распределяет общую стоимость всего объекта основных средств. При вводе в эксплуатацию здания каждому конечному элементу присваиваются срок полезного использования, установленный для здания, норма амортизации и т.д.
    Тогда все здание будет учитываться в 1С посредством отдельных составляющих. Сумма амортизации будет складываться из амортизации каждого составляющего, а остаточная стоимость - из остаточной для каждого элемента.
    А как же формировать те или иные отчеты, неужели надо будет собирать данные по каждому элементу? Нет, конечно. Возможности 1С позволяют формировать любой отчет по 1-му уровню группировки, по 2-му уровню группировки или по 1-му уровню, но в разрезе каждого элемента.
    Да, при постановке на учет подобного объекта основных средств трудоемкость процесса увеличивается. Но в дальнейшем при реализации части объекта бухгалтеру достаточно будет списать каждый элемент. И в учете останутся лишь те части здания, которые остаются в собственности организации. Иными словами, при выбытии части основного средства бухгалтер спишет соответствующие составляющие, т.е. комнаты.

    Сложные компании

    В заключение следует отметить следующее. Операция по выбытию части объекта основных средств, представляющего собой объект недвижимости, - довольно редкое явление. Зато данный подход очень подойдет организациям, владеющим большим количеством сложного оборудования, например интернет-провайдерам, типографиям, предприятиям топливно-энергетического комплекса и т.п.
    Данные компании имеют на балансе большое количество технически сложных объектов. Они состоят даже не из комплектующих, а из целых узлов, каждый из которых вполне тянет на объект основных средств.
    Перемещение таких узлов с одного оборудования на другое, реализация устаревших узлов, ремонт, замена - дело повседневное. Поэтому поэлементный учет оборудования позволит бухгалтеру значительно упростить себе работу.